dsbrickworks.com

Крім того, що передоплата є об'єктом оподаткування з ПДВ (підпункт 2 пункту 1 статті 167 НК РФ) з 01 січня 2009 р., пунктом 12 статті 171 НК РФ встановлено також право покупця на вирахування ПДВ по перерахованих авансами. Одна тільки нова рахунок-фактура на аванс, встановлена пунктом 5.1. статті 169 і пункту 3 статті 168 НК РФ викликає масу питань у платників податків. Про порядок застосування відрахувань ПДВ за авансами перерахованим і виставленні рахунків-фактур на передоплату і піде мова в цій статті з урахуванням позиції, викладеної у листі Мінфіну РФ від 06.03.2009 р. № 03-07-15/39.
Як вже було зазначено, Федеральним законом від 26.11.2008 р. № 224-ФЗ з 01 січня 2009 р. встановлено право платника податків на вирахування ПДВ по перерахованих авансами. Відзначимо, що даний вирахування є саме правом, а не обов'язком (пункт 1 статті 171 НК РФ). При цьому, не використання даного права не впливає у наслідку на вирахування ПДВ при відвантаженні товару, бо норми Податкового кодексу РФ не містять між даними відрахуваннями ніякого взаємозв'язку. Крім того, при відвантаженні товару будуть виконуватися всі умови, для застосування вирахування, встановлені пунктом 1 статті 172 НК РФ. Аналогічна позиція висловлена і в листі Мінфіну РФ від 06.03.2009 р. № 03-07-15/39.

Застосування вирахування ПДВ по авансах, перерахованим можливо при виконанні умов перелічених у пункті 9 статті 172 НК РФ. А саме:

- Наявність рахунку-фактури на аванс

- Наявність документів, що підтверджують перерахування авансу

- Наявність договору, який передбачає перерахування авансу

Звідси виникає чимало запитань, наприклад, чи можна прийняти до відрахування ПДВ, якщо оплата здійснювалася готівкою? У даному випадку, Якщо слідувати буквально з пунктом 9 статті 172 НК РФ, то право на вирахування не виникає, оскільки відсутній документ на перерахування передоплати. Те ж стосується і розрахунків у безгрошової формі. Такої ж думки дотримуються і фахівці Мінфіну РФ у вищезгаданому листі.

Викликає питання і про правомірність вирахування ПДВ по перерахованих авансами за відсутності договору на підставі виставленого рахунку, що містить умову про поставку товару після оплати або умова про передоплату.

Так, в Податковому кодексі РФ не міститься поняття договору, а відповідно до пункту 1 статті 11 НК РФ інститути, поняття і терміни цивільного, сімейного та інших галузей законодавства Російської Федерації, які використовуються в НК РФ, застосовуються в тому значенні, в якому вони використовуються в цих галузях законодавства, Якщо інше не передбачено НК РФ.

А відповідно до пункту 1 статті 420 ГК РФ договором є домовленість двох або декількох осіб про встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.

Договір вважається укладеним, якщо між сторонами, у необхідній в підлягають випадках формі, досягнуто згоди з усіх істотних умов договору. Істотними є умови про предмет договору, умови, які названі в законі або інших правових актах як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також усі ті умови, щодо яких за заявою однієї із сторін повинна бути досягнута угода.

Договір укладається шляхом направлення оферти (пропозиції укласти договір) однієї зі сторін і її акцепту (прийняття пропозиції) іншою стороною (стаття 432 ГК РФ). При цьому, згідно з пунктом 1 статті 433 ГК РФ договір визнається укладеним в момент одержання особою, направило оферту, її акцепту. А виходячи з пункту 3 статті 438 ГК РФ вчинення особою, яка одержала оферту, у термін, встановлений для її акцепту, дій по виконанню зазначених у ній умов договору (відвантаження товарів, надання послуг, виконання робіт, сплата відповідної суми і т.п.) Вважається акцептом, якщо інше не передбачено законом, іншими правовими актами або не зазначено в оферті.

Таким чином, якщо рахунок містить всі істотні умови договору, то він власне і є договором. На користь даного висновку свідчить і пункт 3 статті 434 ГК РФ. У якому сказано, що письмова форма договору вважається дотриманим, якщо письмову пропозицію укласти договір прийнято в порядку, передбаченому пунктом 3 статті 438 цього Кодексу.

Однак, з даними висновком не згодні фахівці фінансового відомства. У листі Мінфіну від 06.03.2009 р. № 03-07-15/39 чиновники повідомили, що якщо умова про передоплату в договорі не передбачено або відповідний договір відсутній, а попередня оплата перераховується на підставі рахунку, то податок за перерахованого авансу до відрахування не приймається.

Порядок виставлення і складання рахунків-фактур на аванс встановлений пунктом 3 статті 168 НК РФ і пунктом 5.1. статті 169 НК РФ. Так, цей документ має виставлятися продавцем на протязі п'яти днів з моменту отримання передоплати. При цьому, на думку чиновників, рахунок-фактура на аванс може не оформлятися у разі якщо відвантаження товарів відбувається протягом п'яти днів з моменту отримання передоплати. Такі рахунки-фактури не повинні оформлятися і при отриманні передоплати в рахунок майбутніх поставок, що підлягають оподаткування нульовою ставкою, а також не підлягають оподаткуванню.

Однак, питання про те, чи потрібно виставляти рахунки-фактури на аванс платникам податків з тривалим виробничим циклом, які визначають момент податкової бази тільки по відвантаженню (пункт 13 статті 167 НК РФ) залишається відкритим. Формально, пункт 3 статті 168 НК РФ не містить для таких платників податків ніяких обмежень.

Але з іншого боку пунктом 16 Постанови Уряду РФ від 02.12.2000 р. № 914 встановлено, що в книзі продажів реєструються виписані і (або) виставлені рахунки-фактури у всіх випадках, коли виникає обов'язок по обчисленню податку на додану вартість. У даному випадку при отриманні передоплати не виникає обов'язок по обчисленню ПДВ. Тому, відповідно до даними Постановою рахунок-фактура на аванс виписуватися не повинна.

Відзначимо, лише, що пунктом 8 статті 169 НК РФ не покладено обов'язок на Уряд РФ визначати в яких випадках слід виписувати рахунок-фактуру, а в яких немає, оскільки вона має лише визначати порядок ведення журналу обліку отриманих і виставлених рахунків-фактур, книг покупок і книг продажів.

Крім того, рахунок-фактура на аванс повинен виставлятися не залежно від того, міститься чи ні умова про передоплату в договорі, а також не залежно від форми розрахунків (грошова, безгрошовий). Адже пункт 3 статті 168 НК РФ не містить таких обмежень.

Рахунок-фактура на передоплату повинен містити такі обов'язкові реквізити:

1) порядковий номер і дата виписки рахунку-фактури;

2) найменування, адресу та ідентифікаційні номери платника податків і покупця;

3) номер платіжно-розрахункового документа;

4) найменування товарів, що поставляються (опис робіт, послуг), майнових прав;

5) сума оплати, Часткової оплати в рахунок майбутніх поставок товарів (виконання робіт, надання послуг), передачі майнових прав;

6) податкова ставка;

7) сума податку, що пред'являється покупцю товарів (робіт, послуг), майнових прав, що визначається виходячи із застосовуваних податкових ставок.

Спеціальна форма таких рахунків-фактур не розроблена, тому чиновники пропонують використовувати загальну Хому, встановлену Постановою Уряду РФ від 02.12.2000 р. № 914.

У розглянутому листі чиновники пояснюють, що при заповненні в рахунку-фактурі показника «Найменування товарів» слід керуватися найменування товарів (описом робіт, послуг), вказаних в договорах. При цьому допускається вказувати узагальнене найменування товарів, що поставляються, якщо в такому порядку вони прописані в договорі, а конкретний перелік товарів поставляється на підставі специфікації (заявки).

Крім того, чиновники відзначають, що при отриманні попередньої оплати (часткової оплати) за договорами поставки товарів, оподаткування яких здійснюється за ставками як 10, так і 18 відсотків, в рахунку-фактурі слід вказувати або узагальнене найменування товарів із зазначенням ставки 18/118, Або виділяти товари в окремі позиції виходячи з відомостей, що містяться в договорах, з вказівкою відповідних ставок податку.

А при оформленні рахунку-фактури за попередньою оплатою (часткової оплати), отриманої за договорами, які передбачають різні строки поставки товарів (виконання робіт, надання послуг), суми цієї оплати в окремі позиції виділяти не слід.

Роз'яснено в даному листі і порядок виставлення рахунку-фактури при отриманні передоплати комісіонером. Так, рахунок-фактуру на цю оплату (часткову оплату) покупцеві виставляє комісіонер (агент), а комітент (принципал) видає комісіонеру (агенту) рахунок-фактуру, в якій відображені показники рахунки-фактури, виставленого комісіонером (агентом) покупцеві. При цьому комісіонер (агент) рахунку-фактури з оплати (часткової оплати) у рахунок майбутніх поставок товарів (виконання робіт, надання послуг, передачі майнових прав), виставлені їм покупцеві в книзі продажів не реєструє.

Виходячи з підпункту 3 пункту 3 статті 170 НК РФ відрахування ПДВ з авансів підлягають відновленню в тому податковому періоді, в якому сталася відвантаження. Слід зазначити, що виходячи з пункту 16 Постанови Уряду РФ від 02.12.2000 р. № 914 при відновленні в порядку, встановленому пунктом 3 статті 170 Податкового кодексу Російської Федерації, сум податку на додану вартість, прийнятих до відрахування платником податку по товарах (роботах, послугах), в тому числі по основних засобах і нематеріальних активів, майнових прав в порядку, Передбаченому главою 21 Податкового кодексу Російської Федерації, рахунки-фактури, на підставі яких суми податку були раніше прийняті до відрахування, підлягають реєстрації в книзі продажів на суму податку, що підлягає відновленню.